Die Aufteilung von Vorsteuer aus dem Mietvertrag für
Geschäftsräume, die sowohl für umsatzsteuerpflichtige als auch für
umsatzsteuerfreie Umsätze genutzt werden, setzt voraus, dass der Verzicht des
Vermieters auf die Umsatzsteuerfreiheit für Vermietungsumsätze wirksam war. Die
Wirksamkeit ist nur dann zu bejahen, wenn die unterschiedlich genutzten
Teilflächen jeweils eindeutig bestimmbar sind.
Hintergrund: Führt ein
Unternehmer umsatzsteuerfreie Umsätze aus, ist er grundsätzlich nicht zum
Vorsteuerabzug berechtigt. Führt er aber sowohl umsatzsteuerfreie als auch
umsatzsteuerpflichtige Umsätze aus, kann er die ihm in Rechnung gestellte
Umsatzsteuer anteilig als Vorsteuer geltend machen; die Vorsteuer ist hierfür
aufzuteilen.
In der Miete ist grundsätzlich keine Umsatzsteuer enthalten, weil
Vermietungsumsätze umsatzsteuerfrei sind. Allerdings kann der Vermieter auf die
Umsatzsteuerfreiheit bei einer Vermietung an einen anderen Unternehmer, der
umsatzsteuerpflichtige Umsätze ausführt, verzichten.
Sachverhalt: Die Klägerin war
eine KG, die Spielhallen betrieb. Mit den Spielhallen erzielte sie zum einen
umsatzsteuerfreie Umsätze aus Geldspielgeräten, die an den Wänden aufgehängt
waren, und zum anderen umsatzsteuerpflichtige Umsätze aus
Unterhaltungsspielgeräten wie z.B. Billardtischen. Von der Gesamtfläche wurden
ca. 18 % für Geldspielgeräte (umsatzsteuerfreie Umsätze) und ca. 82 % für
Unterhaltungsspielgeräte (umsatzsteuerpflichtige Umsätze) genutzt. Der
Gesamtumsatz entfiel aber zu ca. 70 % auf die Geldspielumsätze und nur zu
30 % auf die Unterhaltungsspielumsätze. Die Klägerin machte die Kosten für die
Spielhallen, insbesondere für die Mieten an den Vermieter V, in denen
Umsatzsteuer enthalten war, nach dem Flächenschlüssel anteilig zu 82 %
geltend. Das Finanzamt hielt den Umsatzschlüssel für maßgeblich und erkannte
die Vorsteuern nur anteilig zu 30 % an.
Entscheidung: Der BFH verwies
die Sache an das Finanzgericht zur weiteren Aufklärung zurück, damit dieses
klärt, ob der Verzicht des V auf die Umsatzsteuerfreiheit überhaupt wirksam
war:
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Die Aufteilung von Vorsteuern zum Zwecke des anteiligen
Vorsteuerabzugs setzt u.a. voraus, dass die im Mietvertrag ausgewiesene
Umsatzsteuer gesetzlich geschuldet war. Da die Vermietung grundsätzlich
umsatzsteuerfrei ist, kommt es somit darauf an, dass der Verzicht des V auf die
Umsatzsteuerfreiheit wirksam war. -
Voraussetzung für die Wirksamkeit des Verzichts ist, dass die
Klägerin umsatzsteuerpflichtige Umsätze ausführte. Die Klägerin hat aber sowohl
umsatzsteuerpflichtige als auch umsatzsteuerfreie Umsätze ausgeführt. -
Zwar kann der Verzicht auf die Umsatzsteuerfreiheit auch für
vermietete Teilflächen ausgeübt werden. Diese Teilflächen müssen dann aber
eindeutig bestimmbar sein, z.B. nach baulichen Merkmalen, wie dies bei Räumen
oder Geschossen der Fall ist. An der Bestimmbarkeit fehlt es hingegen bei
Teilflächen innerhalb eines Raumes. -
Unbeachtlich ist, dass die Klägerin und V von der Wirksamkeit
des Verzichts ausgegangen sind. Ebenso irrelevant ist, ob das Finanzamt die
Wirksamkeit der Verzichtserklärung des V beanstandet hat.
Hinweise: Das FG muss nun
aufklären, ob der Verzicht des V wirksam war oder wegen der fehlenden
Bestimmbarkeit der für die Unterhaltungsspielgeräte nicht wirksam erklärt
werden konnte. Angesichts der räumlichen Anordnung der Spielhallen, in denen
der Geldspielbereich wohl nicht deutlich vom Unterhaltungsspielbereich getrennt
war, erscheint es wahrscheinlich, dass das FG zu einem nicht wirksamen Verzicht
gelangt. Die Klägerin kann dann die Vorsteuer nicht abziehen.
Sollte der Verzicht jedoch wirksam gewesen sein, wird das FG klären
müssen, ob die Vorsteuer nach dem für die Klägerin günstigen Flächenschlüssel
oder nach dem für das Finanzamt günstigen Umsatzschlüssel aufzuteilen ist.
Gegen den Flächenschlüssel könnte sprechen, dass der Platzbedarf für die
Geldspielgeräte, die an den Wänden hingen, deutlich geringer war als der
Platzbedarf für die Unterhaltungsspiele wie z.B. die Billardtische. Es wäre
dann der Umsatzschlüssel anzuwenden.
BFH, Urteil v. 23.10.2019 – V R 46/17; NWB
