Wird der Staat Erbe eines Kommanditisten, geht die
Mitunternehmerstellung des verstorbenen Kommanditisten auf den Staat über. Gibt
der Staat seine Mitunternehmerstellung auf, entsteht ein Aufgabegewinn, wenn
das Kapitalkonto negativ ist. Gewerbesteuerlich steht diesem Aufgabegewinn aber
ein gleich hoher Verlust der verbleibenden Gesellschafter der KG
gegenüber.
Hintergrund: Zum Gewerbeertrag
gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung oder Aufgabe des Anteils eines
Gesellschafters einer unternehmerisch tätigen Personengesellschaft
(Mitunternehmers). Dies gilt aber nur, soweit der Gewinn auf eine nicht
natürliche Person entfällt.
Sachverhalt: Die Klägerin war
ein Immobilienfonds in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG, an der u.a. A
und B beteiligt waren, die beide im Jahr 2008 verstarben und jeweils negative
Kapitalkonten hatten. In beiden Fällen wurde jeweils ein Bundesland Erbe (sog.
Fiskalerbe), da die gesetzlichen Erben ausgeschlagen hatten. Beide Bundesländer
kündigten ihre Kommanditbeteiligung im Jahr 2009. Da die Kapitalkonten negativ
waren und negative Beträge von zusammen ca. 390.000 € auswiesen, setzte
das Finanzamt bei der Gewerbesteuer Aufgabegewinne in Höhe von 390.000 €
an.
Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) bestätigte zwar die Auffassung des Finanzamts, dass
Aufgabegewinne entstanden waren; diesen Aufgabegewinnen waren aber Verluste der
verbleibenden Gesellschafter in gleicher Höhe gegenüberzustellen, so dass sich
keine Erhöhung des Gewerbeertrags ergab und die Klage Erfolg hatte:
-
Die beiden Bundesländer waren als Fiskalerben Mitunternehmer
geworden; denn sie traten in die Rechtsstellung der verstorbenen Mitunternehmer
A und B ein. Sie hatten daher Mitunternehmerrisiko und
Mitunternehmerinitiative, da sie die Rechte von Kommanditisten hatten und am
Gewinn und Verlust beteiligt waren. -
Durch die Aufgabe der beiden Kommanditbeteiligungen mit jeweils
negativem Kapitalkonto kam es zu Aufgabegewinnen; denn die Bundesländer mussten
ihre negativen Kapitalkonten nicht ausgleichen. Die Ausnahme von der
Gewerbesteuerbarkeit von Aufgabegewinnen, die auf natürliche Personen
entfallen, galt im Streitfall nicht. Denn die beiden Bundesländer waren keine
natürlichen Personen. Unbeachtlich ist, dass die gewerbesteuerliche Erfassung
von Aufgabe- und Veräußerungsgewinnen, soweit sie nicht auf natürliche Personen
entfallen, Umgehungsgeschäfte erfassen soll und ein derartiges
Umgehungsgeschäft bei Bundesländern nicht zu befürchten ist. -
Den Aufgabegewinnen in Höhe von 390.000 € stehen aber
Verluste der verbleibenden Gesellschafter in gleicher Höhe gegenüber, so dass
sich per Saldo keine Erhöhung des Gewerbeertrags ergibt. Die verbleibenden
Gesellschafter müssen nämlich den Verlust, der sich aus den negativen
Kapitalkonten ergibt, ausgleichen.
Hinweise: Stirbt ein
Kommanditist und hinterlässt er eine KG-Beteiligung mit negativem Kapitalkonto,
schlagen die Erben die Erbschaft häufig aus, weil sie (zu Unrecht) befürchten,
das negative Kapitalkonto ausgleichen zu müssen. Der Staat wird dann Erbe und
nach dem aktuellen Urteil auch Mitunternehmer. Beendet der Staat seine
Mitunternehmerstellung, ergeben sich keine gewerbesteuerlichen Auswirkungen,
weil dem Aufgabegewinn ein korrespondierender Verlust gegenüber steht.
Einkommensteuerlich wird aber der Aufgabegewinn dem Fiskalerben
(Staat) zugerechnet, während der künftige Ausgleich der negativen Kapitalkonten
durch die verbleibenden Gesellschafter deren einkommensteuerliche Verluste
erhöht. Die verbleibenden Gesellschafter sind übrigens keine Erwerber, weil sie
keine Abfindung an die Fiskalerben zahlen, und bilden daher auch keine positive
Ergänzungsbilanz, in der sie die stillen Reserven aktivieren könnten.
BFH, Urteil vom 19.9.2019 – IV R 50/16
