Ein Investitionsabzugsbetrag ist im Veranlagungszeitraum seiner
Bildung rückgängig zu machen, wenn die Investition, für die er gebildet worden
ist, zwar durchgeführt worden ist, aber die nach dem Gesetz vorgesehene
Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags endgültig unterblieben
ist.
Hintergrund: Ein Unternehmer,
der bestimmte Unternehmensgrößen nicht überschreitet, kann für künftige
Investitionen einen Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der künftigen
Anschaffungskosten bilden, der sein Einkommen mindert. Wird die Investition
innerhalb der nächsten drei Jahre durchgeführt, musste der
Investitionsabzugsbetrag nach der bis zum 31.12.2015 geltenden Rechtslage
wieder gewinnerhöhend hinzugerechnet werden. Die Anschaffungskosten des
angeschafften Wirtschaftsguts konnten dann um 40 % gewinnmindernd herabgesetzt
werden. Soweit der Investitionsabzugsbetrag nicht bis zum Ablauf des
dreijährigen Investitionszeitraums hinzugerechnet wurde – weil z.B. keine
Investition durchgeführt wurde -, musste der Investitionsabzugsbetrag im Jahr
der Bildung wieder rückgängig gemacht werden und die sich daraus ergebende
Steuernachzahlung mit 6 % p.a. verzinst werden.
Sachverhalt: Der Kläger war
Unternehmer und bilanzierte. Er bildete im Jahr 2008 einen
Investitionsabzugsbetrag i.H. von ca. 12.500 €, ohne aber die Funktion
des geplanten Wirtschaftsguts zu bezeichnen. Das Finanzamt erkannte den
Investitionsabzugsbetrag dennoch an. Im Jahr 2009 erwarb der Kläger mehrere
Wirtschaftsgüter zu einem Wert von insgesamt rund 40.000 €. Er minderte
zwar die Anschaffungskosten um 40 %, unterließ aber zu Unrecht die
gewinnerhöhende Hinzurechnung. Das Finanzamt hätten den Fehler zwar erkennen
können, folgte aber dennoch der Steuererklärung für 2009 und erließ
entsprechende Bescheide über Einkommensteuer und Gewerbesteuermessbetrag. Die
Bescheide standen nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung und konnten daher
nicht mehr geändert werden. Das Finanzamt bemerkte im Jahr 2016 seinen Fehler
und änderte nun beide Bescheide für 2008 (Einkommensteuer und
Gewerbesteuermessbescheid), indem es den Investitionsabzugsbetrag rückgängig
machte.
Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) wies die Klage gegen die Änderungsbescheide 2008 ab:
-
Der Wortlaut des Gesetzes ist eindeutig. Danach ist der
Investitionsabzugsbetrag im Jahr der Bildung rückgängig zu machen, wenn er
nicht bis zum Ablauf des dreijährigen Investitionszeitraums hinzugerechnet
wurde. Diese Voraussetzung ist erfüllt, weil der Kläger keine Hinzurechnung bis
zum 31.12.2011 vorgenommen hat. Dementsprechend musste für 2008 der
Investitionsabzugsbetrag rückgängig gemacht werden. -
Es kommt nicht darauf an, weshalb die Hinzurechnung
unterblieben ist. Es ist also unerheblich, ob die Investition innerhalb der
drei Jahre nicht durchgeführt worden ist und deshalb keine Hinzurechnung
erfolgen konnte oder ob die Investition zwar durchgeführt worden ist, die
Hinzurechnung aber vergessen wurde. -
Der Gesetzeswortlaut ist nicht einschränkend auszulegen.
Insbesondere ist dies nicht unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes
geboten. Denn der Kläger hat selbst eine fehlerhafte Steuererklärung für 2009
abgegeben, in der er die Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags
unterlassen hat, obwohl sie angesichts der durchgeführten Investition hätte
vorgenommen werden müssen. Im Übrigen hätte der Investitionsabzugsbetrag für
2008 schon gar nicht anerkannt werden dürfen, da der Kläger die
Wirtschaftsgüter, die er anschaffen wollte, nicht näher bezeichnet hatte.
Hinweise: Das Urteil betrifft zwar die bis zum 31.12.2015 gültige
Rechtslage. Zum gleichen Ergebnis hätte der BFH aber auch nach der ab 1.1.2016
gültigen Gesetzeslage gelangen müssen. Zwar ist der Unternehmer nach der neuen
Rechtslage nicht mehr verpflichtet, im Fall der Investition eine Hinzurechnung
des Investitionsabzugsbetrags vorzunehmen; er kann die Hinzurechnung auch auf
eine spätere Investition verschieben, sofern diese innerhalb des dreijährigen
Investitionszeitraums erfolgt. Ist aber bis zum Ablauf des dreijährigen
Investitionszeitraums keine Hinzurechnung vorgenommen worden, muss der
Investitionsabzugsbetrag ebenfalls rückgängig gemacht werden.
Bei Änderung der Bescheide für 2008 im Jahr 2016 war noch keine
Festsetzungsverjährung eingetreten. Denn das Gesetz enthält insoweit sowohl
nach der alten Fassung als auch nach der Neufassung eine sog. Ablaufhemmung.
Danach endet die Festsetzungsfrist für 2008 nicht, bevor die Festsetzungsfrist
für das letzte Jahr des Investitionszeitraums, d.h. für 2011, abgelaufen ist.
Für 2011 konnte aber die Frist frühestens zum 31.12.2016 ablaufen; denn wenn
der Kläger die Steuererklärung für 2011 bereits im Jahr 2012 abgegeben haben
sollte, hätte die vierjährige Verjährungsfrist am 1.1.2013 begonnen und erst am
31.12.2016 geendet.
BFH, Urteil v. 3.12.2019 – X R 11/19; NWB
