Erweiterte Gewerbesteuerkürzung bei Neuerrichtung eines zu vermietenden Gebäudes

Die sog. erweiterte Gewerbesteuerkürzung ist einer
Vermietungsgesellschaft zu gewähren, wenn nach dem Mietvertrag
Betriebsvorrichtungen ausdrücklich nicht mitvermietet werden sollen, sondern
die Kosten für die Herstellung der Betriebsvorrichtungen vom Mieter getragen
werden sollen. Kommt es trotz dieser Vereinbarung dazu, dass in einzelnen
Fällen die Vermietungsgesellschaft die Kosten für Betriebsvorrichtungen trägt,
ist zu prüfen, ob dies versehentlich erfolgt ist oder ob insoweit der
Mietvertrag geändert werden sollte.

Hintergrund: Gesellschaften, die
nur aufgrund ihrer Rechtsform oder aufgrund ihrer gewerblichen Prägung
gewerbesteuerpflichtig sind, tatsächlich aber nur eigenen Grundbesitz verwalten
und nutzen, können eine sog. erweiterte Gewerbesteuerkürzung beantragen. Der
Ertrag aus der Grundstücksverwaltung und -nutzung unterliegt dann nicht der
Gewerbesteuer. Relevant ist dies insbesondere für GmbHs und für gewerblich
geprägte GmbH & Co. KGs, die Immobilien vermieten. Allerdings gilt die
Vermietung von Betriebsvorrichtungen wie z.B. von gewerblichen Einbauten nicht
als Grundstücksverwaltung oder -nutzung und führt zur Versagung der erweiterten
Kürzung.

Sachverhalt: Die Klägerin war
eine gewerblich geprägte GmbH & Co. KG und aufgrund dieser Prägung
grundsätzlich gewerbesteuerpflichtig. Sie schloss mit der X-AG einen
Mietvertrag. Die Klägerin verpflichtete sich zur Vermietung eines noch zu
erstellenden Geschäftsgebäudes für 20 Jahre. Die Miete sollte jährlich ca.
7 % der Gebäudeherstellungskosten betragen. Nach dem Mietvertrag sollten
Betriebsvorrichtungen nicht von der Klägerin vermietet werden. Die Herstellung
des Gebäudes sollte durch die X-AG als Mieterin erfolgen, die ihre Rechnungen
an die Klägerin weiterleitete, die diese bezahlte. Soweit die X-AG auch
Rechnungen für Betriebsvorrichtungen einreichte, bezahlte die Klägerin diese
Rechnungen grundsätzlich nicht, sondern sandte sie an die X-AG zurück. Dennoch
kam es in verschiedenen Fällen vor, dass zunächst die Klägerin die Kosten für
Betriebsvorrichtungen bezahlte; teilweise forderte sie anschließend die X-AG
zur Erstattung auf, teilweise aktivierte die Klägerin diese Kosten aber als
Herstellungskosten des Gebäudes, so dass sie auch die an die Herstellungskosten
gekoppelte Miete erhöhten. Die Gebäudeherstellungskosten betrugen ca. 16,3
Mio. €, und die von der Klägerin für Betriebsvorrichtungen
aktivierten Kosten beliefen sich auf etwas mehr als 100.000 €. Das
Finanzamt ging von einer Mitvermietung von Betriebsvorrichtungen aus und
versagte daher die erweiterte Gewerbesteuerkürzung.

Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) verwies die Sache an das Finanzgericht (FG) zur weiteren
Aufklärung zurück:

• Grundsätzlich steht der Klägerin die erweiterte Kürzung zu.
  Denn sie ist nur aufgrund ihrer gewerblichen Prägung gewerbesteuerpflichtig,
  während ihre Tätigkeit keine Gewerbesteuerpflicht begründet. Die Klägerin
  beschränkte sich auf die Nutzung und Verwaltung eigenen Grundbesitzes, indem
  sie ihr Grundstück bebaute und vermietete.

• Nach dem Mietvertrag vermietete die Klägerin keine
  Betriebsvorrichtungen, da dies nach dem Mietvertrag ausdrücklich ausgeschlossen
  war. Aus diesem Grund trug die X-AG die Aufwendungen für Betriebsvorrichtungen
  grundsätzlich auch selbst und erhielt hierfür keine Erstattung von der
  Klägerin.

• Allerdings ist es in Einzelfällen dazu gekommen, dass die
  Klägerin die Kosten für verschiedene Betriebsvorrichtungen nun doch getragen
  und diese Kosten als Gebäudeherstellungskosten aktiviert hat. Hierfür kann es
  unterschiedliche Gründe geben:

  1. Es kann sich insoweit entweder um ein Versehen gehandelt
  haben. Die erweiterte Gewerbesteuerkürzung wäre dann zu gewähren.

  2. Oder die Klägerin und die X-AG haben insoweit den
  Mietvertrag geändert. In diesem Fall müssten entweder die
  vertretungsberechtigten Personen der Klägerin und der X-AG gehandelt haben,
  oder die wegen fehlender Vertretungsbefugnis zivilrechtlich unwirksame
  Vertragsänderung wurde tatsächlich durchgeführt und wäre damit steuerlich
  anzuerkennen. Bei einer zivilrechtlich oder steuerlich wirksamen Änderung des
  Mietvertrags wäre die erweiterte Kürzung nicht zu gewähren.

Hinweise: Das FG muss nun
aufklären, ob es sich um ein Versehen gehandelt hat oder ob der Vertrag
geändert wurde, so dass nunmehr auch Betriebsvorrichtungen vermietet werden
sollten. Im Streitfall spricht einiges für ein Versehen, weil die X-AG später
dann doch verschiedene Aufwendungen für Betriebsvorrichtungen erstattet hat.

Unbeachtlich ist, dass die Kosten für die Betriebsvorrichtungen nur
einen geringen Teil der Gesamtherstellungskosten des Gebäudes ausmachten.
Sollte die Klägerin die Betriebsvorrichtungen also vermietet haben, wäre die
erweiterte Gewerbesteuerkürzung selbst dann zu versagen, wenn der auf die
Betriebsvorrichtungen entfallende Mietanteil nur geringfügig wäre.

BFH, Urteil v. 28.11.2019 – III R 34/17; NWB