Für Rückstellungen in der Steuerbilanz ist grundsätzlich der in der
Handelsbilanz gebildete Rückstellungsbetrag als Obergrenze maßgeblich, so dass
der Rückstellungsbetrag in der Steuerbilanz auf den Rückstellungsbetrag in der
Handelsbilanz begrenzt ist. Ist die Rückstellung in der Steuerbilanz höher
gebildet worden als in der Handelsbilanz, ist die Rückstellung in der
Steuerbilanz insoweit gewinnerhöhend aufzulösen.
Hintergrund: Grundsätzlich ist
die Handelsbilanz für die Steuerbilanz maßgeblich. Allerdings gibt es spezielle
steuerliche Bilanzierungsvorschriften. So heißt es z.B. bei der Regelung für
Rückstellungen, dass Rückstellungen in der Steuerbilanz „höchstens
insbesondere“ mit bestimmten, im Einzelnen beschriebenen Bewertungsgrundsätzen
zu bewerten sind.
Sachverhalt: Die Klägerin war
verpflichtet, ihr Betriebsgrundstück zu rekultivieren. Hierfür bildete sie in
der Handelsbilanz eine Ansammlungsrückstellung von ca. 295.000 €.
In der Steuerbilanz passivierte sie hingegen aufgrund der Abweichungen der
steuerlichen Bewertungsregeln von den handelsbilanzrechtlichen Bewertungsregeln
eine Rückstellung in Höhe von rund 350.000 €. Das Finanzamt
erkannte eine Rückstellung nur in Höhe von 295.000 € an, so dass
sich eine Gewinnerhöhung von ca. 55.000 € ergab, die durch eine
Rücklage von 14/15 auf insgesamt 15 Jahre verteilt werden konnte. Die Klägerin
wehrte sich gegen die Gewinnerhöhung.
Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:
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Zwar ergibt sich nach den steuerlichen Bewertungsgrundsätzen
an sich ein Rückstellungsbetrag von 350.000 €. Dieser Betrag liegt
aber über dem handelsbilanzrechtlichen Rückstellungswert von
295.000 €. -
Aus der gesetzlichen Formulierung „höchstens
insbesondere“ folgt aber, dass es neben den steuerlichen
Bewertungsvorschriften für Rückstellungen noch weitere Obergrenzen gibt wie
z.B. den Maßgeblichkeitsgrundsatz, der folglich nicht aufgehoben ist. Die
Handelsbilanz bleibt daher grundsätzlich maßgeblich für den Steuerbilanzwert,
so dass der handelsbilanzielle Wert die Obergrenze für die Steuerbilanz bildet. -
Die Klägerin durfte daher als Obergrenze lediglich eine
Rückstellung in Höhe von 295.000 € passivieren. Die Differenz zu
dem von ihr gebildeten Betrag in Höhe von 350.000 € belief sich auf
55.000 € und war gewinnerhöhend aufzulösen. Die Finanzverwaltung
hat aber für derartige Fälle eine Rücklage von 14/15 des Auflösungsbetrags
anerkannt, so dass die Klägerin jährlich über einen Zeitraum von 15 Jahren 1/15
von 55.000 € gewinnerhöhend auflösen muss.
Hinweise: Das Urteil hat eine erhebliche Bedeutung für das
Bilanzsteuerrecht. Denn im Ergebnis ist bei Rückstellungen, die in der Handels-
und in der Steuerbilanz gebildet werden, immer der niedrigere der beiden
Beträge für die Steuerbilanz anzusetzen. Dies gilt allerdings nicht für
Pensionsrückstellungen, weil bei diesen das Gesetz nicht die Formulierung
„höchstens insbesondere“ verwendet.
Die Abweichungen zwischen der Passivierung in der Handels- und
Steuerbilanz ergeben sich seit einer Bilanzrechtsreform insbesondere aus
unterschiedlichen Zinsregelungen, die für die Abzinsung von Rückstellungen
gelten. Dies führt in der Regel zu einem niedrigeren Wert in der Handelsbilanz,
so dass dies nach dem aktuellen Urteil auch den Steuerbilanzwert beschränkt.
BFH, Urteil v. 20.11.2019 – XI R 46/17; NWB
