Die Aufforderung eines Außenprüfers an einen Unternehmer, der
Berufsgeheimnisträger ist (Anwalt) und seinen Gewinn durch
Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt, „einen Datenträger nach GDPdU“
(Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen) zu
überlassen, ist rechtswidrig. Denn zum einen ist die Aufforderung nicht auf die
aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtigen Unterlagen beschränkt, sondern
umfasst alle Daten. Zum anderen ist die Aufforderung unverhältnismäßig, wenn
der Prüfer zu erkennen gibt, dass er die Daten auch außerhalb der
Geschäftsräume des Unternehmers und der Diensträume des Finanzamts auf seinem
dienstlichen Laptop auswerten wird.

Hintergrund: Das Finanzamt führt
in der Regel eine digitale Außenprüfung durch, wenn der Steuerpflichtige die
Buchführung elektronisch erstellt. Der Prüfer fordert dann die
Buchführungsdaten auf einem Datenträger an, um sie unter Zuhilfenahme von
Prüfungsprogrammen auszuwerten.

Sachverhalt: Die Klägerin war
eine Partnerschaftsgesellschaft auf dem Gebiet der Rechtsberatung, die ihre
Buchführung elektronisch erstellte. Das Finanzamt ordnete bei ihr eine
Außenprüfung für die Jahre 2012 bis 2014 an. Zugleich forderte der Prüfer die
„Überlassung eines Datenträgers nach GDPdU“ (Grundsätze zum Datenzugriff und
zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen) an. Gegen diese Aufforderung legte die
Klägerin Einspruch ein und erhob anschließend Klage.

Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) gab der Klage statt:

  • Die Aufforderung war bereits deshalb rechtswidrig, weil sie
    nicht auf die Überlassung der aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtigen Daten
    beschränkt war, sondern die Überlassung aller Daten verlangte. Die Formulierung
    „Überlassung eines Datenträgers nach GDPdU“ konnte die Klägerin nur so
    verstehen, dass der Prüfer einen unbegrenzten Zugriff auf die Daten anstrebte.
    Bei einer Einnahmen-Überschussrechnung ist der Unternehmer aber nur im
    beschränkten Umfang aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtig, z.B.
    hinsichtlich der nicht abziehbaren Betriebsausgaben, bezüglich der
    Anschaffungskosten der nicht abziehbaren Wirtschaftsgüter sowie der Entgelte.
    Die Aufforderung des Prüfers ging über diese Aufzeichnungs- und
    Aufbewahrungspflicht hinaus.

  • Außerdem war die Aufforderung unverhältnismäßig. Denn der
    Prüfer beabsichtigte, auch außerhalb der Geschäftsräume der Klägerin und der
    Diensträume des Finanzamts auf die Daten zugreifen und diese auswerten zu
    können, z.B. auf dem Dienst-Laptop des Prüfers. Insoweit besteht die Gefahr,
    dass Dritte auf die Mandantendaten unberechtigt zugreifen können, z.B. bei
    einem Verlust oder Diebstahl des Laptops. Die Aufforderung zur Überlassung
    eines Datenträgers hätte daher beschränkt werden müssen, indem ein Zugriff und
    eine Auswertung der Daten ohne Zustimmung der Klägerin nur in den
    Geschäftsräumen der Klägerin und den Diensträumen des Finanzamts erfolgen darf.

Hinweise: Die Aufforderung zur
Überlassung eines Datenträgers kann ebenso wie die Prüfungsanordnung mit dem
Einspruch angefochten werden.

Der Fall weist zwei Besonderheiten auf: Zum einen war die Klägerin
Berufsgeheimnisträgerin und speicherte daher auch Daten, die dem
Berufsgeheimnis unterliegen. Zum anderen bilanzierte die Klägerin nicht,
sondern ermittelte ihren Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung. Der BFH hat
bei einem bilanzierenden Unternehmer, der kein Berufsgeheimnisträger ist,
hinsichtlich des Orts der Datenauswertung aber bereits 2014 ebenso
unterschieden. Ob die aktuelle Entscheidung jedoch bezüglich des ersten Punktes
(Umfang der Datenüberlassung) ebenso bei einem bilanzierenden Unternehmer, der
kein Berufsgeheimnisträger ist, getroffen worden wäre, ist nicht sicher. Hier
ist für die Praxis empfehlenswert, im Zweifel die Aufforderung anzufechten,
wenn diese nicht ausdrücklich auf die Vorlage von Daten, die
aufzeichnungspflichtig und aufbewahrungspflichtig sind, beschränkt
ist.

BFH, Urteil v. 7.6.2021 – VIII R 24/18; NWB

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